Geen gebruikelijk loon in voorperiode bv

Gebruikelijkloonregeling

Iedereen met een aanmerkelijk belang in een bv, bijvoorbeeld een dga met minimaal 5% van de aandelen, is verplicht jaarlijks een gebruikelijk loon uit de bv op te nemen als hij ook werkzaamheden verricht voor de bv. Op dit gebruikelijk loon wordt loonbelasting ingehouden. Het is in de inkomstenbelasting belast in box 1 (met verrekening van de ingehouden loonbelasting) en aftrekbaar voor de bv als loonkosten.

Eenmanszaak wordt bv

Stel een eenmanszaak wordt omgezet in een bv. Dit gebeurt met terugwerkende kracht tot 1 januari 2026, terwijl de oprichtingsakte van de bv per 31 maart 2026 bij de notaris wordt gepasseerd. Vanaf welke datum moet aan de dga dan een gebruikelijk loon worden toegekend? De Belastingdienst heeft bevestigd dat tijdens de voorperiode van de bv, in deze casus van 1 januari 2026 tot 31 maart 2026, geen gebruikelijk loon van toepassing is.

Geen dienstbetrekking

In de voorperiode van de bv bestaat namelijk nog geen dienstbetrekking tussen de dga en de bv omdat de bv juridisch nog niet bestaat. Dit betekent dat er ook nog geen gebruikelijk loon aan de dga kan worden toegerekend.

Let op! De dga geniet gedurende deze periode wel andere inkomsten uit arbeid.

Bevestigd door rechtspraak

Het niet van toepassing zijn van gebruikelijk loon in de voorperiode is ook al bij het tot stand komen van de gebruikelijkloon wetgeving en door latere rechtspraak bevestigd.

Wél aanmerkelijk belang

In een besluit heeft de staatssecretaris van Financiën aangegeven dat er bij de dga in de voorperiode wel een aanmerkelijk belang bestaat voor wat betreft het beschikbaar stellen van vermogen aan de bv. De dga heeft namelijk het recht om alle nog uit te geven aandelen in zijn bv te verwerven, terwijl het economische belang van de nog uit te geven aandelen al bij hem ligt. Deze inkomsten uit het ter beschikking stellen van vermogen aan de bv over de voorperiode zijn daarom dus al wel belast in box 2.

Gebruikelijk loon tot en met € 5.000

Als u zo weinig werkzaamheden voor uw bv verricht dat hier een gebruikelijk loon bij hoort van maximaal € 5.000 op jaarbasis, hoeft u geen gebruikelijk loon in aanmerking te nemen.

Let op! Van deze regel mag u alleen gebruikmaken als u ook daadwerkelijk geen loon uitkeert.

Loon verbonden lichamen telt mee

Voor de beoordeling van de maximaal € 5.000 op jaarbasis tellen uw werkzaamheden en het daarbij horende gebruikelijk loon mee van uw bv, maar ook van zogenaamde verbonden lichamen.

Dga in meer bv’s

In dat verband heeft de Belastingdienst laten weten dat in de volgende situatie sprake is van verbonden lichamen. Een dga heeft een 100% belang in bv X en een 100% belang in bv Y. Voor de werkzaamheden in bv X geldt geen hoger loon dan € 5.000. Dit geldt ook voor bv Y. Worden de werkzaamheden voor bv X en bv Y bij elkaar opgeteld, dan geldt wel een hoger loon dan € 5.000.

De Belastingdienst vindt dat bv X en bv Y verbonden lichamen zijn en dat daarom de regel van het maximale loon van € 5.000 niet opgaat. Zowel in bv X als in bv Y moet daarom een gebruikelijk loon in aanmerking worden genomen.

Ook bij een derde belang of meer

In de aan de Belastingdienst voorgelegde casus had de dga een belang van 100% in beide bv’s. Houd er echter rekening mee dat de Belastingdienst bij een belang van 33,33% of hoger ook zal oordelen dat er sprake is van verbonden lichamen.

Inhoudingsplicht bv X én bv Y?

Het standpunt van de Belastingdienst betekent dat zowel bv X als bv Y inhoudingsplichtig worden voor de dga en een loonadministratie moeten voeren. Deze extra administratieve last kan voorkomen worden als in plaats van de dga, bv Y de opdracht heeft om de werkzaamheden in bv X te verrichten. Of als bv Y de dga in het kader van zijn dienstverband bij bv Y ter beschikking stelt aan bv X voor het uitoefenen van de werkzaamheden in bv X. Als de vergoeding door bv X dan niet rechtstreeks aan de dga betaald wordt, maar aan bv Y, kan de doorbetaaldloonregeling worden toegepast. In dat geval hoeft bv X geen loonadministratie te voeren, maar wordt bv Y inhoudingsplichtig voor zowel de werkzaamheden in bv X als in bv Y.

Let op! Toepassing van deze alternatieven moet wel op de juiste manier worden uitgevoerd. Overleg daarover daarom met onze adviseurs.

Hoogte gebruikelijk loon

Het gebruikelijk loon wordt in 2026 gesteld op het hoogste van de volgende bedragen:

het loon uit de meest vergelijkbare dienstbetrekking, of
het loon van de meestverdienende werknemer in de bv of verbonden bv’s, of € 58.000.

Ook lager?

Het is mogelijk om het gebruikelijk loon lager vast te stellen als aannemelijk is dat het loon uit de meest vergelijkbare dienstbetrekking lager is dan het hoogste van deze drie bedragen. De belastingplichtige moet het aannemelijk kunnen maken, als hij bepleit dat het loon uit de meest vergelijkbare dienstbetrekking lager is dan het wettelijk bepaalde.

Aanmerkelijk belang telt niet mee

Daarnaast is bepaald dat het loon uit de meest vergelijkbare dienstbetrekking niet vastgesteld mag worden op het loon van een werknemer die zelf een aanmerkelijk belang in de bv bezit. Voor het bepalen van de werknemer met het hoogste loon, is het bezit van een aanmerkelijk belang echter niet relevant.

Dga slaagt niet in bewijslast

In een zaak die speelde bij Rechtbank Den Haag slaagde de dga van een bv niet in de op hem rustende bewijslast. Het loon van een dga was volgens de dga vastgesteld op die van de meest vergelijkbare dienstbetrekking. Dit zou niet meer dan € 6.000,- bruto per maand zijn. Dit gebruikelijk loon lag lager dan de meestverdienende werknemer uit bedrijf, een mede-dga in het bedrijf. De inspecteur stelde dat het gebruikelijk loon moest worden vastgesteld op het loon van deze mede-dga.

Primair loon niet het uitgangspunt

Het gebruikelijk loon was ook volgens de rechtbank te laag, gelet op het feit dat de dga algemeen directeur van een administratiekantoor was, daar ook de verantwoordelijke taken naar had, beschikte zo’n 30 jaar werkervaring en een werkweek had van ongeveer 60 uur.

Uit de feiten bleek bovendien dat de dga ten onrechte was uitgegaan van het primaire loon en daarbij het vakantiegeld en de auto van de zaak buiten de berekeningen had gehouden. Dit moet bij de vaststelling van het brutoloon bij het primaire loon worden opgeteld.

Conclusie

De inspecteur had het gebruikelijk loon dan ook terecht gelijkgesteld aan het loon van de meestverdienende werknemer uit het bedrijf. De naheffingen bleven dan ook in stand.

Wanneer gebruikelijk loon?

Iedereen met een aanmerkelijk belang in een bv, bijvoorbeeld een dga met minimaal 5% van de aandelen, moet een gebruikelijk loon in aanmerking nemen als hij ook werkzaamheden verricht voor de bv.

Hoogte gebruikelijk loon

Het gebruikelijk loon moet in 2026 vastgesteld worden op het hoogste bedrag van een van de volgende bedragen:

Het loon uit de meest vergelijkbare dienstbetrekking, of
het loon van de meest verdienende werknemer in uw bv of verbonden bv’s, of
€ 58.000.

Let op! Als u aannemelijk kunt maken dat het berekende gebruikelijk loon hoger is dan het loon uit de meest vergelijkbare dienstbetrekking, kunt u het gebruikelijk loon vaststellen op dat loon. In de tekst en voorbeelden hierna wordt op deze regel verder niet ingegaan.

Hoogte gebruikelijk loon na einde onderneming

Als de onderneming in een bv in de loop van het jaar stopt, wat betekent dit dan voor de hoogte van het gebruikelijk loon? Het antwoord op deze vraag is mede afhankelijk van de andere werkzaamheden die degene met een aanmerkelijk belang nog verricht voor de bv.

Een en ander wordt verduidelijkt aan de hand van het volgende voorbeeld.

Voorbeeld 2026

Een dga heeft 100% van de aandelen in een bv. In deze bv wordt een winkel geëxploiteerd. De dga verricht fulltime werkzaamheden in de winkel die vergelijkbaar zijn met de werkzaamheden van een vestigingsleider. Het loon van de meest verdienende werknemer in de winkel is op fulltime basis € 39.000 per jaar. Het loon van de meest vergelijkbare dienstbetrekking – die van een vestigingsleider van een vergelijkbare winkel – is € 60.000 per jaar op fulltime basis.

Per 1 april 2026 sluit de winkel. De dga verricht tot 1 mei 2026 op fulltime basis nog afsluitende werkzaamheden in verband met de sluiting van de winkel en ontruiming en verkoop van de laatste voorraad. Vanaf 1 mei 2026 bevat de balans van de bv alleen nog een bankrekening, een spaarrekening en een kleine beleggingsportefeuille. De dga verricht vanaf 1 mei 2026 daarom nog nauwelijks werkzaamheden voor de bv. Het loon van de meest vergelijkbare dienstbetrekking voor deze werkzaamheden bedraagt op maandbasis ongeveer € 200.

Het gebruikelijk loon van deze dga zou € 60.000 bedragen als hij het hele jaar werkzaam zou zijn geweest in de winkel. Op maandbasis is dat € 5.000. De dga moet dit gebruikelijk loon van € 5.000 in de maanden januari tot en met april 2026 in aanmerking nemen, omdat hij in die maanden ook de werkzaamheden verrichte in de winkel. In de maanden mei tot en met december 2026 bedraagt het gebruikelijk loon van de dga € 200 per maand. In totaal komt het gebruikelijk loon van deze dga in 2026 uit op € 21.600 (4 x € 5.000 + 8 x € 200).

Voorbeeld 2027

Als de bv uit het voorbeeld in 2027 in stand blijft en het loon van de meest vergelijkbare dienstbetrekking in 2027 voor de werkzaamheden van de dga in 2027 ook € 200 per maand bedraagt, hoeft de dga in 2027 geen gebruikelijk loon meer in aanmerking te nemen.

De gebruikelijkloonregeling hoeft namelijk niet toegepast te worden als het gebruikelijk loon in een jaar niet hoger is dan € 5.000.

Let op!De bv mag dan geen loon betalen aan de dga. Betaalt de bv toch een loon uit aan de dga, dan is de gebruikelijkloonregeling wel van toepassing. Ook als dat loon in het jaar niet hoger is dan € 5.000!

Overleg met uw adviseur

Uw eigen situatie is nooit precies gelijk aan het voorgaande gestileerde voorbeeld. Overleg over uw eigen situatie daarom altijd met uw adviseur.