Aftrek van vrije ruimte en vrijstellingen WKR mogelijk in inkomstenbelasting

Vrije ruimte en gerichte vrijstellingen werkkostenregeling

Een werkgever kan een werknemer, onder voorwaarden, onbelaste vergoedingen, verstrekkingen of terbeschikkingstellingen geven door deze ten laste te brengen van de vrije ruimte van de werkkostenregeling (WKR).

Let op!De vrije ruimte bedraagt in 2025 2% over de eerste € 400.000 van de totale loonsom van de werkgever en 1,18% over het bedrag daarboven.

Voor sommige vergoedingen, verstrekkingen en terbeschikkingstellingen gelden ook gerichte vrijstellingen. Als iets gericht is vrijgesteld, is het onder voorwaarden onbelast en hoeft dit niet ten laste van de vrije ruimte te komen. Denk hierbij aan de gerichte vrijstelling van € 0,23 per zakelijke kilometer.

Vrije ruimte in de inkomstenbelasting

In de inkomstenbelasting is een met de loonbelasting vergelijkbare wettelijke bepaling opgenomen. Doel van deze bepaling is om inwoners van Nederland met een buitenlandse werkgever die niet in Nederland inhoudingsplichtig is voor de loonbelasting hetzelfde te behandelen als inwoners van Nederland met een Nederlandse werkgever.

De Hoge Raad oordeelde in 2022 al dat door deze wettelijke bepaling werknemers met een niet-inhoudingsplichtige werkgever de vrije ruimte in aftrek kunnen brengen op hun inkomen in de inkomstenbelasting. Deze werknemers kunnen in 2025 in principe zonder nadere voorwaarden 2% van hun aan Nederland toe te rekenen brutoloon aftrekken in de inkomstenbelasting. Dit geldt tot een brutoloon van maximaal € 400.000, daarboven is het 1,18%.

Let op!Dit kan niet als de buitenlandse werkgever in Nederland inhoudingsplichtig is voor de loonbelasting. Dan gelden namelijk gewoon de regels die ook voor Nederlandse werkgevers gelden.

Gerichte vrijstelling in de inkomstenbelasting

De Hoge Raad had nog niet geoordeeld over de vraag of een inwoner van Nederland met een buitenlandse werkgever die niet inhoudingsplichtig is voor de loonbelasting, ook de zakelijke kosten waarvoor een gerichte vrijstelling geldt in aftrek mag brengen in de aangifte inkomstenbelasting. De Belastingdienst vond dat dit niet kon, ondanks het oordeel van de Hoge Raad in 2022 over de vrije ruimte.

De Hoge Raad heeft nu (5 september 2025) echter geoordeeld dat dit wel kan: het is voor het toepassen van de gerichte vrijstelling volgens de Hoge Raad, net als bij de vrije ruimte, niet nodig dat de werkgever de vergoedingen of verstrekkingen heeft aangewezen als eindheffingsbestanddeel.

Wel onderbouwing nodig

Aftrek van zakelijke kosten waarvoor een gerichte vrijstelling geldt, kan overigens niet zonder meer. Er moet namelijk wel aannemelijk zijn dat de zakelijke kosten gemaakt zijn. Verder moet getoetst worden of de zakelijke kosten binnen de voorwaarden en grensbedragen van de gerichte vrijstellingen blijven.

Onderzoek bij vaste kostenvergoeding

De Hoge Raad merkt nog op dat als sprake is van een vaste kostenvergoeding hier een onderzoek naar de werkelijke gemaakte kosten aan ten grondslag moet liggen. In tegenstelling tot vaste kostenvergoeding die door een in Nederland inhoudingsplichtige werkgever worden gegeven, hoeft dit onderzoek niet al verricht te zijn voordat de werknemer de vergoeding ontvangt. Bovendien kan het onderzoek naar de werkelijke kosten door de werknemer worden gedaan zonder dat de werkgever daarbij betrokken is, aldus de Hoge Raad.

Let op!Bent u inwoner van Nederland, maar werkt u voor een niet-inhoudingsplichtige buitenlandse werkgever? Dan kunt u dus onder voorwaarden in uw aangifte inkomstenbelasting ook een beroep doen op gerichte vrijstellingen. Neem voor overleg over deze voorwaarden contact op met onze adviseurs.

Woningcorporatie investeert in zonnepanelen

In een zaak die diende voor het gerechtshof ’s-Hertogenbosch moest het gerechtshof zich buigen over bovenstaande vraag. Een woningcorporatie had geïnvesteerd in zonnepanelen die geplaatst werden op de door hen verhuurde woningen. Het betrof zogenaamde niet-geïntegreerde zonnepanelen die op de daken bevestigd werden. De corporatie wilde hierop zelfstandig afschrijven, maar de Belastingdienst was het hiermee niet eens. Daarop belandde de zaak eerst voor de rechtbank en daarna het gerechtshof.

Onderdeel van gebouw

Als de zonnepanelen kwalificeren als aanhorigheid of onderdeel van het gebouw, kan hierop niet zelfstandig worden afgeschreven. Het gerechtshof moest daarom beoordelen of de zonnepanelen kwalificeerden als onderdeel van of aanhorigheid bij het gebouw. Dit zou alleen mogelijk kunnen zijn als de zonnepalen onroerend waren. Het gerechtshof kwam tot het oordeel dat de zonnepanelen inderdaad onroerend waren omdat ze vanwege de constructie naar aard en inrichting waren bestemd om duurzaam ter plaatse te blijven en dit naar buiten toe ook kenbaar was.

Let op! Dat de mogelijkheid bestond de zonnepanelen te verplaatsen, deed niet af aan het onroerende karakter van de zonnepanelen, aldus het gerechtshof.

Het gerechtshof oordeelde dat de zonnepanelen onderdeel waren van het gebouw, omdat ze hier onmiddellijk en uitsluitend dienstbaar aan waren. De zonnepanelen droegen immers bij aan de energievoorziening van het gebouw en vormden daarom een functionele en technische eenheid met het gebouw.

Let op! Het maakt naar het oordeel van het gerechtshof niet uit als een deel van de opgewekte stroom wordt gebruikt buiten het gebouw. In dat geval zijn de zonnepanelen een aanhorigheid. Ze horen namelijk bij het gebouw waarop ze zijn geplaatst, zijn daar in gebruik en daaraan dienstbaar.

Werktuigvrijstelling?

De corporatie probeerde nog de zonnepanelen als werktuig aan te merken en zo te profiteren van de werktuigenvrijstelling, maar het gerechtshof ging hier niet in mee. Deze vrijstelling is volgens de wetsgeschiedenis alleen bestemd voor zaken die hoofdzakelijk gebruikt worden voor het (productie)proces dat in het gebouw plaatsvindt. Het opwekken van energie kan volgens het gerechtshof niet als zodanig worden gezien.

Beperkt afschrijven

Het gerechtshof komt dan ook tot de conclusie dat op de zonnepanelen niet zelfstandig kon worden afgeschreven, ook niet als werktuig. De zonnepanelen moesten daarom het afschrijvingsregime van het gebouwen volgen. Dit betekent dat maar beperkt op de zonnepanelen kon worden afgeschreven, aangezien het gebouw inclusief de zonnepanelen slechtst kan worden afgeschreven tot de WOZ-waarde.

Hoe zit dat bijvoorbeeld als u bij de handel in crypto’s gebruikmaakt van programmatuur die automatisch aan- en verkooporders plaatst op basis van bijvoorbeeld een bepaalde marge? In een zaak die speelde voor het gerechtshof Amsterdam, werd deze vraag beantwoord.

Trading bot

In deze zaak ging het om een handelaar in cryptovaluta. De man was werkzaam geweest bij een bedrijf dat software ontwikkelde voor onder andere videogames. Op een bepaald moment begon de man te handelen in cryptovaluta, waarvoor hij zelf een zogenaamde trading bot had ontwikkeld.

Profijt van marges

De trading bot sloot aan- en verkooptransacties af, ruim 50.000 per jaar, en maakte daarbij gebruik van verschillen in koersen op diverse beurzen waar in cryptovaluta werd gehandeld. Doordat de trading bot binnen enkele seconden op deze verschillen kon reageren, behaalde de cryptohandelaar positieve resultaten. Over de periode 2018 tot en met 2022 gemiddeld ongeveer € 309.000 per jaar.

Bron van inkomen of niet?

Voor een bron van inkomen belast in box 1 moet sprake zijn van deelname aan het economische verkeer met het doel om voordeel te behalen. Daarnaast moet dat voordeel ook redelijkerwijs te verwachten zijn. Is sprake van een bron van inkomen, dan zijn de inkomsten belast in box 1. Is geen sprake van een bron van inkomen, dan vindt heffing plaats in box 3.

Let op!Bij heffing in box 3 vindt in beginsel heffing plaats over de waarde van de crypto’s op 1 januari. Wil men gebruikmaken van de tegenbewijsregeling, dan wordt het werkelijke rendement dat door het jaar heen behaald is met de crypto’s belast in box 3. Voorwaarde is dan wel dat het totale werkelijke rendement in box 3 in dat jaar lager is dan het forfaitaire rendement. Neem voor meer informatie hierover contact op met onze adviseurs.

Speculatief of niet?

De Belastingdienst en de handelaar waren het met elkaar eens dat met de handel in cryptovaluta sprake was van deelname aan het economische verkeer met het doel om voordeel te behalen. De handelaar vond echter dat dit voordeel niet redelijkerwijs te verwachten was omdat sprake was van louter speculatief handelen.

Hoewel de resultaten jaarlijks fors uiteen liepen, was het gerechtshof van mening dat de transacties niet louter speculatief van aard waren. Door het gebruik van de trading bot werd namelijk voordeel behaald door te profiteren van marktimperfecties. Daardoor bleek de kans op succes zo’n 75% te zijn. Volgens het gerechtshof was het behaalde voordeel dan ook redelijkerwijs te verwachten en dus belastbaar in box 1.

Gebruikelijk loon

De gebruikelijkloonregeling geldt voor iedereen die een zogenaamd aanmerkelijk belang heeft in een vennootschap, én die ook werkzaamheden verricht voor die vennootschap.
Heeft u een aanmerkelijk belang in een bv en verricht u ook werkzaamheden voor deze bv, dan moet uw loon in 2025 vastgesteld worden op het hoogste bedrag van een van de volgende bedragen:

het loon uit de meest vergelijkbare dienstbetrekking, of
het loon van de meestverdienende werknemer in uw bv of verbonden bv’s, of
€ 56.000 (2025).

Lager gebruikelijk loon?

In sommige situaties kunt u uitgaan van een lager loon dan het berekende gebruikelijk loon. Zo kunnen startende ondernemingen maximaal drie jaar van een lager loon uitgaan als de bv het gebruikelijk loon niet kan betalen door het opstarten van de onderneming. Ook als uw onderneming structureel zoveel verlies lijdt dat de continuïteit van uw onderneming in gevaar komt, kunt u van een lager loon uitgaan.

Kernactiviteit dga

In een zaak die onlangs speelde voor het Gerechtshof ‘s Hertogenbosch, slaagde een dga hierin niet en bleven de navorderingsaanslagen dan ook gehandhaafd. In deze zaak voerde een dga een aantal argumenten aan voor het lager vaststellen van zijn gebruikelijk loon dan de wettelijke norm. Zo gaf de dga aan slechts werkzaamheden uit te voeren die vergelijkbaar waren met die van een secretaresse. De dga had echter zelf verklaard ook enkele kernactiviteiten uit te voeren, maar vond dat dit hieraan niet in de weg hoefde te staan.

Parttime werkzaam

De dga voerde ook aan dat hij slechts parttime voor de bv activiteiten verrichtte, maar kon dit niet hard maken. Bovendien moet voor het gebruikelijk loon uitgegaan worden van het loon dat verdiend wordt bij een volledige werkweek. Of al dan niet parttime gewerkt wordt, is volgens het Hof in deze zaak dan ook niet van belang.

Verlieslijdend

De dga voerde ook nog aan dat een lager gebruikelijk loon aanvaardbaar was, omdat er sprake was van een structurele verlieslijdende situatie. Inderdaad kan in die omstandigheden een lager gebruikelijk loon worden vastgesteld, maar dit moet dan wel aannemelijk worden gemaakt. Ook hierin slaagde de dga niet, onder meer vanwege het feit dat de rekening-courant positie van de dga was toegenomen.

Het Hof liet de navorderingen dan ook in stand.